98号文第一条:新税法实施前已投入使用的固定资产,企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧,不做调整。新税法实施后,对此类继续使用的固定资产,可以重新确定其残值,并就其尚未计提折旧的余额,按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限,按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后,固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的,也可以继续执行。
可见预计净残值和折旧年限,老资产可作新调整,在对已购置固定资产折旧进行税务处理时,引入了“从旧兼从轻”的人性化原则。对于新税法实施前已投入使用的固定资产,企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧,不做调整。这是“实体从旧”要求的体现,但是考虑到新税法允许对固定资产自定净残值,这种规定对于纳税人给予了一定的税务选择自由度,相对于旧所得税法有一种“从轻发落”的味道,国税函〔2009〕98号也允许对此类继续使用的固定资产,可以重新确定其残值,并就其尚未计提折旧的余额,按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限,按照新税法规定的折旧方法计算折旧。
比如,某内资企业在2006年12月31日购买了一台电子设备,原始价值为400万元,按照原《企业所得税税前扣除办法》(国税发【2000】84号文)以及其他有关文件规定,确定净残值率为5%,折旧年限为5年。2007年度按照直线法提取折旧76万元并在税前扣除。在进行2008年度所得税处理时,既可以继续采用旧政策折旧至完毕,也可以重新确定其合理净残值,假设重新确定残值为24万元,扣除残值后的剩余折旧应为300万元。考虑到新税法已经将电子设备的剩余折旧年限调整为3年,企业可以重新确定该设备的剩余使用寿命为2年,则2008年可以提取折旧150万元。这样操作考虑了“从轻”原则,也就是说,新旧政策衔接上如果新政策对纳税人有利,则允许纳税人按照新政策进行合理变更,这也体现了一种让利于民的税赋思想,是一个不小的进步。
注意所得税实施条例第五十九条规定固定资产的预计净残值一经确定,不得变更。